オーストリア財務省：暗号通貨税務処理ガイドライン

著者：オーストリア共和国財務省

1 所得税

環境責任税制改革（Ökosoziale Steuerreform）の一環として、暗号通貨に関する具体的な税制が2022年3月1日から施行されます。新しい制度の下では、暗号通貨の保有による収入は資本資産収入と見なされ、27.5%の特定税率が適用されます。 どの暗号通貨が対象ですか？ オーストリア所得税法（Einkommensteuergesetz - EStG）第27b条第4項に基づき、暗号通貨は「中央銀行または他の国家機関によって確認または保証されず、必ずしも法定通貨にリンクされておらず、通貨法上の地位を持たないが、自然人または法人によって取引手段として受け入れられ、電子的に価値を移転、保存、または取引できるデジタル表現形式」と定義されています。この定義は、交換手段として受け入れられる公開提供された暗号通貨を含みます。また、法的に認められた通貨または他の資産の価値にリンクされた「ステーブルコイン」にも適用されます。この定義には、NFTや証券や財産などの実物資産に基づく「資産トークン」は含まれません。これらの製品は、関連するトークンの性質に応じて一般的な税法に基づいて課税されます。 影響を受ける収入と計算方法 暗号通貨の保有による収入の定義には、暗号通貨の当期収入と、暗号通貨の価値の増加による収入が含まれ、最低保有期間の遵守に関わらず適用されます。第27b条第2項に基づき、暗号通貨の当期収入の定義には、暗号通貨の譲渡によって得られた報酬が含まれます。暗号通貨が他の市場参加者に対して手数料と引き換えに移転されるときに、収入が認識されます。税務目的では、これらの手数料の定義には、暗号通貨の貸付によって得られる利息や、「分散型金融プロセス」（いわゆる「流動性マイニング」）の一環として流動性や信用プールのために提供された暗号通貨に関する課税要素が具体的に含まれます。取引処理サービスを提供する技術プロセスを通じて得られた暗号通貨の保有も、当期収入の定義に含まれます。この条項は、「マイニング」活動の過程で暗号通貨資産を取得することを対象としており、その過程が新しい暗号通貨の創出をもたらすかどうか、また収入がネットワーク内の他のメンバーから取引手数料の形で提供されるかどうかに関わらず適用されます。マスターノードの運営も、税務目的での当期収入を生む可能性があります。 注意事項 活動の性質と範囲が単なる資産管理業務を超えない場合にのみ、資本資産収入が発生したと見なされます。これらの活動がそのような資産管理の範囲を超えた場合、そこから生じる収入は商業活動の収入として分類されるべきです。すべての当期収入は、流入時に課税される必要があります。このような収入は、取得した暗号通貨の保有量および/またはその時点で受け取った他の報酬の価値に基づいて評価されます。この価値は、購入した暗号通貨の納税コストを代表するためにも使用されます。対照的に、次の状況が発生した場合、当期収入が発生したとは見なされません：

• 取引処理に関連するサービスが主に既存の暗号通貨の投資（ステーキング）を含む場合；
• 暗号通貨が無料で移転される場合（「エアドロップ」）または他の微小な利益のためだけに使用される場合（「ボーナス」）；
• 暗号通貨が元のブロックチェーンの変更（「ハードフォーク」）によって生成された場合。

これらの状況では、暗号通貨の保有による収入は流入時に課税されません。しかし、関連する暗号通貨資産はゼロコストで取得されたと見なされます。これは、将来的にそれらを処分する場合、保有している暗号通貨の全価値が課税されることを意味します。 警告 伝統的なステーキングプロセスの一環として得られた暗号通貨の保有量の例外は、取引処理（すなわちブロックの作成および/または検証）に関連するサービスにのみ適用されます。実際に暗号通貨の保有量の譲渡に対する対価の提供に相当するプロセスが「ステーキング」として説明される場合、そのようなプロセスは免除の範囲外となり、したがって、そこから生じるいかなる利益も流入時に課税されます。第27b条第3項に基づき、「暗号通貨の保有量の価値増加によって得られた収入」には具体的に以下が含まれます：

• 保有する暗号通貨をユーロに換金することによって得られた収入
• 保有する暗号通貨を法的に認められた外貨（例えば米ドル）に換金することによって得られた収入
• 保有する暗号通貨を他の経済商品やサービスと取引することによって得られた収入（例えば、経済商品を購入し、暗号通貨で支払う）。

ある暗号通貨を別の暗号通貨に換えることは処分とは見なされず、そのような取引には課税されません。さらに、そのような取引に関連するいかなる手数料（例えば取引コスト）も税務上重要な支出とは見なされないため、取引時に課税される必要はありません。この場合、移転された暗号通貨の取得コストは、取引で取得された暗号通貨に転送されます。オーストリア政府が処分によって得られる利益に対する課税権を失う行為も処分と見なされます。処分利益の計算方法は、関連する売却から得られた収入から取得コストを差し引くことです。このような利益は課税対象です。取引において、関連する暗号通貨の処分価格は、取引時の関連する暗号通貨の公正市場価値（第6条第14項）と見なされます。暗号通貨の購入に関連するいかなる付随的コスト（例えばアドバイスや取引手数料）は税金を相殺でき、税金を減少させることができます。しかし、金融資産に関連する費用（例えば電力コストやハードウェアの購入コスト）は免税とはならず、納税者が標準税収オプション（Regelbesteuerungsoption）を選択しない限り適用されます。 税率 第27a条第1項に基づき、暗号通貨から得られる収入（当期収入および売却利益を含む）は27.5%の特別税率が適用され、他の収入の累進税率の起算点計算には含まれません。納税額が源泉徴収（すなわち資本利得税として）されるか、納税申告書および/または評価手続きに基づいて決定されるかにかかわらず、この規定は適用されます。ただし、暗号通貨で発行された個人ローンの収入には免除が適用され、前提としてローンを支える譲渡契約が一般に公開されている必要があります。このような個人ローンの収入は累進所得税の起算点に計上されます。 損失控除 オーストリアの一般税法に基づき、税務目的で暗号通貨収入に関連する利益と損失は、他の資本収入（例えば配当や株式処分利益）に関連する利益と損失と一緒に計算できます。 商業収入 原則として、暗号通貨の特別税率は商業資産および伝統的な資本資産に適用されます。しかし、暗号通貨から得られる収入が関連企業の核心的な活動の一部である場合、特別税率は適用されません。特に、これは暗号通貨で商業取引を行う企業や、商業ベースで通貨をマイニングする企業には適用されません。このような活動の収入は累進所得税の起算点に基づいて課税されます。企業資産の一部としての暗号通貨の保有によって生じた損失は、商業保有の資本資産によって生じた損失と同様に扱われます。

2 資産増値税

オーストリアの債務者およびサービス提供者は、2023年12月31日以降に発生する資本利益からオーストリア資本利得税を控除することが求められます。この控除は、任意でその日以前に発生した利益から控除することができ、この場合、資本利得税は源泉徴収され、直接税務局に送付されます。投資家は、任意で控除された資本利益を納税申告書に報告する必要はありません。なぜなら、資本利得税が控除されると、適用される所得税が課税されたと見なされるからです（この原則は「最終納税」と呼ばれます）。 警告 資本利得税の控除義務が発効する前に暗号通貨から収入を得た場合、かつ自発的に税金を控除しなかった場合、その収入は所得税申告書に報告し、相応の税金を納める必要があります。 有限納税義務 第27b条第2項の規定により、暗号通貨からの当期収入および第27b条第3項に基づく暗号通貨の資本利益は有限納税義務を負う必要はありません。資本利得税を控除する義務がある者が自ら無限納税義務の投資家でないことを知っている場合、これらの状況では資本利得税の控除を免れることができます。控除義務者が資本利得税を控除した場合、第240条第3項に基づいて返還される可能性があります。暗号通貨収入に関する国際税法に基づく分類については、以下を参照してください。

3 新規則の施行

暗号通貨の保有収入に対する課税要件は2022年3月1日から施行され、2021年2月28日以降に購入および保有された暗号通貨（「新資産」）に適用されます。通常、この日以前に取得された暗号通貨の保有量は「ストック」と見なされ、新しい税制の影響を受けません。それらは引き続き経済商品と見なされ、環境責任税改革以前と同様に課税されます。しかし、2021年3月1日以前に取得された暗号通貨の保有量（「旧資産」）を利用して第27b条第2項に基づく当期収入を得たり、ステーキング、エアドロップ、ボーナス、またはハードフォークの一環として暗号通貨を得たりする場合（第27b条第2項第2号）、新しい税法がこのような収入に適用されます。このような活動の過程で得られた暗号通貨は新資産と見なされます。暗号通貨の保有量が2021年12月31日以降、2022年3月1日以前に清算された場合（特に処分または取引によって）、このような清算から生じる正の収入または負の収入は新しい規定に基づいて任意で課税されることができます。この場合、暗号通貨の特別税率が適用され、この収入は2022年の資本資産から生じる他の収入と合算され、損失の補填に使用されることができます。

4 付加価値税 (VAT)

欧州連合裁判所（CJEU）のビットコイン暗号資産に関する判例法に基づき、以下の付加価値税処理がビットコインに適用されます：

• 法定通貨からビットコインへの交換、またはその逆
• CJEUの判例法に基づき、法定通貨（例えばユーロ）とビットコインの交換は付加価値税が免除されます。

ビットコイン対価 ビットコインを対価とする供給またはサービスは、法定通貨（例えばユーロ）を対価とする他の供給またはサービスと同様に扱われます。このような供給またはサービスの税基準は、ビットコインの価値に基づいて決定されます。 マイニング 明確なサービス受取人が存在しないため、欧州連合裁判所の判例法に基づき、ビットコインのマイニングは付加価値税が課税されません。

5 国際税法

明確にするために、本法律評価はOECD税収協定モデルに基づいています。実務においては、常に適用される二重課税防止条約（DTC）を参照する必要があります。課税収入が計上されるか、収入の種類、収入が納税者に帰属するか、及び計上時期はオーストリア国内税法の原則に従います。その後、この国内待遇を考慮してDTCレベルの資格を得ることになります。暗号通貨からの収入が国内で商業（ビジネス）活動収入の資格を満たす場合、適用されるDTCレベルでOECD税務示範協定第7条の意味において商業利益として分類する必要があります。この場合、会社の登録地はこれらの営業利益に対する課税権を持ちますが、その活動が他の締約国に所在する常設機関を通じて行われる場合は適用されません。マイニングやステーキングには特別な、時には非常に高価な設備が必要であり、これらの設備は特定の場所に設置され、稼働し、接続される必要があります。したがって、原則として、条約第5条の常設機関設立要件を満たすことができます。このような状況に該当するかどうかの評価は具体的な状況に基づいて行われ、一概には言えません。生成された暗号通貨または暗号通貨からの収入が常設機関に帰属する場合、その常設機関が所在する締約国が主要な課税権を持ちます。会社の登録地は通常、このような収入を免除しますが、累進税が適用されます。この原則の例外は、二重課税を軽減するための控除方法を提供するDTCです。OECD税収協定モデル第7条は、DTCの他の規定が適用されない補助的な状況にのみ適用されることに注意が必要です。暗号通貨を支払い手段として移転することによって得られる収入（第27条第2項Z1項）は、基本的に条約第11条の意味における利息と見なされます。なぜなら、その収入の支払いは利用可能な資本と引き換えに行われるからです。これは、原則として、その収入が受取人の居住国で課税されることを意味します。さらに、源泉国（通常は条約第11条第5項の意味における支払人の居住国）は、総収入の10%の源泉税を課す権利を持ちます。この収入は流入時に課税されます。これは、商業活動として行われる暗号通貨の支払い移転にも適用されます。なぜなら、第7条は第11条の附属条項だからです。提案：10%の源泉税率は、条約に規定された税率に対応しており、常に適用されるDTCの税率と照合する必要があります。国内の観点から、納税者自身が行う「マイニング」収入は、現在の収入（技術的に暗号通貨を取得すること）と見なされるべきです。この場合、条約第11条は適用されません。なぜなら、資本の提供は収入を生じないからです。第7条も適用されません。なぜなら、商業活動が存在しないからです。したがって、商業企業以外の暗号通貨のマイニング収入は原則として第21条の「その他の収入」として分類され、納税者の居住国が通常このような収入に対する主要な課税権を持ちます。提案：オーストリアが締結したいくつかのDTCには、条約第21条第3項に基づく規定が含まれており、したがって源泉国の課税権も規定されています。企業が暗号通貨を通じて資本利益を実現する場合、特に「ステーキング」、「エアドロップ」、「ボーナス」、およびいわゆる「ハードフォーク」を通じて得られる資本利益には第13条が適用されます。暗号通貨が他の締約国の常設機関に帰属する場合、第13条第2項に基づいて課税権がその国に移転されます。暗号通貨の他の実現された資本利得（すなわち企業外で保有される資本利得）には第13条第5項の規定が適用され、排他的な課税権が売り手の所在国に配分されます。この法律評価は、オーストリアが資本利得に対する課税権を失う結果をもたらす場合にも適用され、国内の輸出税収と暗号通貨の販売が企業の商業活動に該当することになります。なぜなら、第7条は第13条の附属品だからです。提案：資産トークンおよびNFTは暗号通貨には該当しません。したがって、前述の説明はこのような資産の収入には必ずしも適用されません。DTCの他の条項、例えば第10条または第12条が適用される可能性があります。